投资性房地产的会计核算与税务处理

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根据《企业会计准则第3号——投资性房地产》的规定，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。

投资性房地产的主要形式是出租建筑物、出租土地使用权，这实质上也是一种让渡资产使用权的行为。

投资性房地产的另一种形式是持有并准备增值后转让的土地使用权，尽管其增值收益通常与市场供求、经济发展等因素有关，但目的是为了增值后转让以赚取增值收益，也是企业为完成其经营目标所从事的经营活动以及与之相关的其他活动形成的经济利益总流入。

投资性房地产的范围包括三个方面的内容：

(一)已出租的土地使用权;

(二)持有并准备增值后转让的土地使用权;

(三)已出租的建筑物。

需要注意的有两点：

一是企业自用的房地产、作为存货的房地产不属于投资性房地产的范畴，应作为“固定资产”、“无形资产”或“存货”处理。

二是税法没有参照会计的这种分类方式，出租用的房屋建筑物或土地使用权依然分别按照固定资产和无形资产进行核算。在投资性房地产按照成本模式进行会计核算的情况下，会计与税法没有本质差异，只是使用的会计账户有区别;如果投资性房地产采用公允价值模式进行会计核算，期末计入会计利润的投资性房地产公允价值变动损益，税法不予确认，需要进行纳税调整，同时这些资产按照税法标准计算的折旧费或者摊销费，可以税前扣除。

投资性房地产业务是一种经营性活动，企业应当单独确认、计量和报告。

根据《企业会计准则第3号——投资性房地产》的规定，投资性房地产应当按照成本进行初始确认和计量，但后续计量时，通常应当采用成本模式，满足特定条件的情况下，也可以采用公允价值模式。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

采用成本模式计量的投资性房地产，会计处理相对简单：

(一)初始确认时：

借：投资性房地产

累计折旧(累计摊销)

固定资产减值准备(无形资产减值准备)

贷：银行存款(在建工程、固定资产、无形资产、开发产品)

投资性房地产累计折旧(摊销)

投资性房地产减值准备

(二)后续计量时：

采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，按期(月)计提折旧或摊销：

借：其他业务成本(等科目)

贷：投资性房地产累计折旧(摊销)

取得的租金收入：

借：银行存款

贷：其他业务收入

应交税费-应交增值税(销项税额)

投资性房地产存在减值迹象的，还应当适用资产减值的有关规定。经减值测试后发生减值的，应当计提减值准备。如果已经计提减值准备的投资性房地产的价值又得以恢复，计提的减值准备不得转回。

借：资产减值损失

贷：投资性房地产减值准备

【例题】宜城公司为增值税一般纳税人，2018年1月宜城公司将其2016年4月30日前外购的一栋写字楼出租，年租金收入105万元(含增值税)，假设会计核算已将其确认为投资性房地产，采用成本模式计量，该写字楼每年计提折旧900万元。2019年1月，租赁期届满后，宜城公司将该栋写字楼出售给长江公司，合同约定价款35140万元，长江公司用银行存款付讫。出售时，该栋写字楼的账面原值为28000万元，已提折旧累积3000万元。宜城公司选择按简易计税方法计算增值税，假定不考虑增值税以外的其他税费，其账务处理为：

(1)取得租金收入时：

应交增值税：105万元÷(1+5%)×5%=5(万元)

借：银行存款105万元

贷：其他业务收入100万元

应交税费-应交增值税(简易计税)5万元

(2)提取折旧：

借：其他业务成本900万元

贷：投资性房地产累计折旧900万元

(3)出售时：

应交增值税：(35140-28000)÷(1+5%)×5%=340(万元)

借：银行存款35140万元

贷：其他业务收入34800万元

应交税费-应交增值税(简易计税)340万元

(4)结转成本：

借：其他业务成本25000万元

投资性房地产累计折旧3000万元

贷：投资性房地产-写字楼28000万元

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