2024年中级会计（中级会计实务三色笔记：租赁）
来源：牛账网 作者：艾伦 阅读人数：13041 时间：2024-07-18
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2024年中级会计《中级会计实务》三色笔记
第 十九 章 租赁
☆2024年本章主要变化☆ 新增： ① 售后租回交易中的资产转让属于销售时，使用权资产和租赁负债计量； ② 承租人未发生违约，出租人到期归还保证金时的处理。 调整：部分表述。 删除：部分例题。 |
【知识点1】分拆与合并
1. 租赁的分拆：
(1)分拆的情形：
① 合同中同时包含多项单独租赁的，承租人和出租人应当 将合同予以分拆，并分别对各项单独租赁进行会计处理
② 合同中同时包含租赁和非租赁部分的，承租人和出租人应当将租赁和非租赁部分进行分拆。按租赁部分单独价格及非租赁部分的单独价格比例分摊合同对价
提示：为简化处理，承租人可以选择是否分拆合同租赁和非租赁部分。若选择不分拆的，应将各租赁部分及与其相关的非租赁部分分别合并为租赁。但是，应分拆的嵌入衍生工具，不得合并处理。
(2)同时符合下列条件，使用已识别资产的权利构成合同中的一项单独租赁：
① 承租人可从单独使用该资产或将其与易于获得的其他资源一起使用中获利。
② 该资产与合同中的其他资产不存在高度依赖或高度关联关系。
2. 租赁的合并：
与同一交易方或其关联方在同一时间或相近时间订立≥2份合同，满足下列条件之一，合并为一份合同处理。
【知识点2】租赁期
【知识点3】承租人会计处理
1. 初始计量
(1)租赁负债初始计量(按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量)
① 租赁付款额：包括以下五项内容：
固定付款额及 实质固定付款额 | > 存在租赁激励的，扣除租赁激励相关金额。 > 付款额设定为可变租赁付款额，但几乎不可能发生，没有真正的经济实质(不予考虑)。 > 多套付款方案，仅一套方案可行，则该可行的付款额方案作为租赁付款额。 > 多套付款方案，均可行但必须选一套，应采用总折现金额最低的一套作为租赁付款额。 |
可变租赁付款额 | > 由于市场比率或指数数值变动导致的价格变动(如央行基准利率变动可能导致租赁付款额调整)。 > 承租人源自租赁资产的绩效(销售收入的一定比例确定租金)。 > 租赁资产的使用(如车辆超过特定里程数时支付额外租金)。 提示：上述第一项纳入租赁负债初始计量；第二三项不纳入租赁负债初始计量。 |
购买选择权的 行权价格 | 如果承租人合理确定将行使购买标的资产的选择权，则租赁付款额中应包含购买选择权的行权价格。 |
行使终止租赁 选择权需支付的 款项 | 如果承租人合理确定将行使终止租赁选择权，则租赁付款额中应包含行使终止租赁选择权需支付的款项，并且租赁期不应包含终止租赁选择权涵盖的期间。 |
根据承租人提供的 担保余值预计 应支付的款项 | 如果承租人提供了对余值的担保，则租赁付款额应包含该担保下预计应支付的款项。 |
② 折现率：采用租赁内含利率。无法确定租赁内含利率的，采用承租人增量借款利率作为折现率。
(2)使用权资产的初始计量：按照成本对使用权资产进行初始计量，成本包括
(3)会计处理
确认租赁负债和使用权资产 | 租赁开始日或之前支付的 租赁付款额 | 初始直接费用 | 将租赁资产恢复至约定状 态预计将发生的成本 |
借：使用权资产 租赁负债——未确认融资费用 贷：租赁负债——租赁付款额 银行存款(如：第一期租金) | 借：使用权资产 贷：预付账款(需扣 除已享受的租赁激励) | 借：使用权资产 贷：银行存款 | 借：使用权资产[现值] 贷：预计负债 |
提示：承租人发生的租赁资产改良支出不属于使用权资产，应记入“长期待摊费用”。
2. 后续计量
(1)租赁负债的后续计量：在租赁期开始日后，承租人应当按以下原则对租赁负债进行后续计量。
确认租赁负债的利息时，增加租赁负债的账面金额 | 支付租赁付款额时，减少租赁负债的账面金额 |
借：财务费用——利息费用等(也可能资本化)a 贷：租赁负债——未确认融资费用a 提示：a=(年初租赁付款额一年初未确认融资费用)×固定的周期性利率(初始计量租赁负债时的折现率) | 借：租赁负债——租赁付款额 贷：银行存款 |
提示：因重估或租赁变更等原因导致租赁付款额发生变动时，重新计量租赁负债的账面价值。
(2)租赁负债重新计量：
下列四种情况，承租人应按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并调整使用权资产的账面价值(使用权资产的账面价值已调减至零，仍需调减的，剩余金额计入当期损益)。
① 实质固定付款额发生变动：如可变付款额转为固定。
② 担保余值预计的应付金额发生变动。
③ 用于确定租赁付款额的指数或比率发生变动。
④ 购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化。
(3)使用权资产的后续计量
① 计量基础：采用成本模式对使用权资产进行后续计量(以成本减累计折旧及累计减值损失)。
② 计提折旧：参照固定资产，通常按照直线法计提折旧，计提的折旧金额根据用途，计入相关资产的成本或者当期损益。
折旧年限，按能否理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权，分情况
③ 使用权资产的减值：参照减值准备章，进行减值测试并计提减值，减值不得转回。
(4)租赁变更：符合下列条件的，变更作为一项单独租赁处理
① 增加租赁资产的使用权而扩大了租赁范围；
② 增加对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。
(5) 短期租赁(租赁期≤12个月)和低价值资产租赁：可以选择不确认使用权资产和租赁负债。
① 包含购买选择权的租赁，即使租赁期≤12个月，也不属于短期租赁。
② 租赁期为1年的租赁合同， 不一定是短期租赁，要结合是否续租、终止选择权等确定。
③ 是否是低价值资产租赁，应基于全新状态下的价值进行评估。
④ 如果承租人已经或预期要把相关资产转租赁，则不能将原租赁按照低价值资产租赁进行简化处理。
【知识点4】出租人会计处理
1. 租赁分类(融资租赁+经营租赁),满足下列之一，出租人分类为融资租赁(承租人不用区分租赁类别):
(1) 租赁期满转移所有权转移给承租人；
(2) 承租人有购买租赁资产的选择权，购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值；
(3) 租赁期占租赁开始日资产使用寿命75%以上 (比例=租期/尚可使用年限(不是总寿命)),在租赁前已使用年限超过资产总寿命75%以上的，本条判断标准不适用；
(4) 租赁收款额的现值几乎相当于 (≥90%)租赁资产公允价值；
(5) 资产特殊，不做大改造， 只有承租人使用。
2. 出租人对融资租赁的会计处理
初始计量 | 后续计量 |
借：应收融资租赁款——租赁收款额(=尚未收到的租赁收款额) 应收融资租赁款—未担保余值 贷：银行存款(手续费、佣金等) 融资租赁资产(=账面价值) 资产处置损益(=租出资产的公允价值-账面价值) 应收融资租赁款——未实现融资收益(差额) 提示：租赁投资净额=未担保余值+租赁期开始日尚未收到的租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值 | ① 收到租金 借：银行存款 贷：应收融资租赁款——租赁收款额 ② 利息收入 借：应收融资租赁款——未实现融资收益 贷 ：租赁收入 ③ 应收融资租赁款的预期信用损失 借 ：信用减值损失 贷：应收融资租赁款减值准备 |
3. 出租人对经营租赁的会计处理
项目 | 会计处理 |
租金处理 | 采用直线法或者其他系统合理的方法将经营租赁的租赁收款额确认为租金收入。 |
激励措施 | ① 免租期：将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分配。 ② 出租人承担了承租人某些费用：应将该费用自租金收入总额中扣除，按扣除后的租金收入在租赁期内分配。 |
初始费用 | 初始直接费用应当资本化至租赁标的资产的成本，在租赁期内分期计入当期损益。 |
折旧和减值 | 经营租赁资产中的固定资产，出租人计提折旧，按照资产减值准则计提减值。 |
可变租赁付款额 | 可变租赁付款额，如果是与指数或比率挂钩的，应在租赁期开始日计入租赁收款额。除此之外的，应当在实际发生时计入当期损益。 |
经营租赁变更 | 自变更生效日开始，将其作为一项新的租赁处理 。 |
【知识点5】特殊租赁业务
1. 转租赁：
承租人对转租赁分类时，应基于原租赁产生的使用权资产， 而不是租赁资产 (如设备)。转租出租人应对原租赁合同和转租赁合同分别根据承租人和出租人会计核算要求处理。
2. 生产商或经销商出租人的融资租赁会计处理：
如果生产商或经销商出租其产品构成融资租赁，会计处理如下
借：应收融资租赁款——租赁收款额
贷：主营业务收入(租赁资产公允价值与租赁收款额按市场利率折现的现值两者孰低确认收入) 应收融资租赁款——未实现融资收益
借：主营业务成本(租赁资产账面价值扣除未担保余值的现值后的余额结转销售成本)
应收融资租赁款——未担保余值
贷：库存商品
应收融资租赁款——未实现融资收益
借：销售费用(融资租赁所发生的成本)
贷：银行存款
借：应收融资租赁款——未实现融资收益(租赁期内，分摊融资收益)
贷：财务费用——利息收入(2024调整)
3. 售后租回交易
(1)售后租回中的资产转让属于销售
卖方(兼承租人) | 买方(兼出租人) |
应当按原资产账面价值中与租回获得的使用权有关的部分，计量售后租回所形成的使用权资产， 并仅就转让至买方兼出租人的权利确认相关利得或损失。 承租人按照租赁准则，对所形成的使用权资产和租赁负债进行后续计量。(2024新增) | 资产购买适用其他会计准则处理根据《租赁》准则对资产出租进行会计处理 |
(2)售后租回中的资产转让不属于销售
卖方(兼承租人) | 买方(兼出租人) |
不终止确认所转让的资产，而应当将收到的现金作为金融负债 | 不确认被转让资产，而应当将支付的现金作为金融资产 |
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资料二：中级会计实务各章节分录汇总
资料三：中级会计《经济法》数字考点汇总
资料四：中级会计《财务管理》必备公式
最后提醒各位：想千万次不如行动一次（去听课>>）！与其被别人卷，还不如卷别人！快来开始学习！！！
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